□ 文 http://www.atimes.com.cn 总第45期 日期：2005-11-23
对注册会计师来说，一贯秉持专业怀疑、恪守职业准则是至关重要的，但仍然需要时刻以“如临”“如履”的心态，吸取他人失败的教训，使悲剧不再重演。我国的注册会计师在众多方面均面临审计陷阱，本文归纳了来自审计主体的几大陷阱，以提高注册会计师开展审计业务的警惕性。
不确定事项 “确定”隐患
不确定事项包括：被审计单位财务和经营方面出现与持续经营假设不再符合的迹象；被审计单位存在为他人提供各种担保抵押及为客户未来提供不可撤销承诺，以及与短期投资有关的信用风险十分集中等。
值得注意的是，注册会计师对形形色色的担保抵押认识不足。担保抵押像难解的死结，使得相当一些企业频频涉讼、濒临困境。担保方式包括流动资金贷款担保、企业债券发行担保、票据承兑担保、授信额度担保等。抵押则包括以房地产抵押、以股权抵押、以实物资产抵押、以专属权利抵押等。不管是何种性质的担保抵押，其风险都往往是不以人的意志为转移的，特别是它们共有的关联性特征，更进一步放大了风险的能量。
不确定事项通常体现为表外信息，一旦由隐形转为显形，将会扭曲财务报表的客观表达，倘若注册会计师只见树木不见森林，极有可能发表不当意见。不确定事项的隐患是确定的。注册会计师适时追加审计程序是预防疏忽和失察的前提，否则将会付出代价。
关联方交易 暗箱操作
关联方之间的交易作为一种独特的经济现象，在市场经济环境中是不可避免的，由于产生的特定条件，用公允价值对交易进行重新计量调整亦十分困难。被审计单位通过与关联方之间的非货币性交易改善报表形象似乎成了最为“便捷”的手段，其程序是：首先从账面上混淆待售资产与非待售资产的形态，因为只有不同类资产的交换才能确认收益；然后将“逆向推算”出的换入资产“拔高价值”履行评估确认手续；之后利用换人与换出资产的巨大价格落差填充利润总额。对于这种非经常收益，注册会计师应对交易的真实性、合法性和有效性、交易价格的公允性以及信息披露的充分与准确性予以足够的关注。
注册会计师在审计关联方交易过程中，要养成一种深思熟虑的专业精神，尤其应当对关联定价和交易披露内容深入剖析，如果将关联交易等同于一般交易进行测试，极可能落人被审计单位的预设陷阱。
函证确认 误作铁证
向交易有关的对象（包括银行、债务人或债权人等）直接函证，请求确认，以获得适当的证据，为独立审计准则的规范要求。但令注册会计师尴尬的是，能够获取回函尤其是获取可靠的回函，似乎越来越困难。
现实情况是，客户可能对来函不屑一顾，也可能把询证函视为例行公事，随便签章敷衍。有时注册会计师虽然也能做到函询相符，但事后却有可能被客户推翻。至于随意选择一些应收账款的客户进行函证，或者迫于客户压力，选择客户指定的应收账款单位进行函证，而使注册会计师吞下苦果的案例不胜枚举。
注册会计师应认识到，函证只是为了获取进一步的证据，不能将函证结果视为铁证，进而予以完全信赖。当然，函证对象的选择也应由注册会计师根据专业判断进行，而不能被客户所左右。
存货溢列 监盘粗疏
对一般制造业及商业而言，存货是资产负债表的主要项目；存货置放于不同处所，使得存货的控制及盘点困难；存货的种类繁多，差异较大，因呆滞、过时、陈旧及受损而使其减值；注册会计师因对被审计单位的产销活动及行业背景了解不足，而难以作出合理判断，相关资料的搜集也给注册会计师带来很大难度。
对于被审计单位存货数量或单价的虚计，注册会计师难以发现不实之处，这使注册会计师在存货审计方面也存在很大风险。放松对存货盘点审计程序的控制，将导致会计师事务所和注册会计师自投罗网、自缚手脚。 |
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